Enflasyon Düzeltmesi Uygulama Programı’nın Sunulması

Uzunca bir süredir beklenen ENFLASYON DÜZELTMESİ UYGULAMA TEBLİĞİ nihayet 30.12.2023 tarihinde Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girdi.

31.12.2023 tarihli bilançolar ile, enflasyon düzeltmesinin şartlarının devam ediyor olması halinde, 2024 ve izleyen yılların bilançolarının nasıl düzeltmeye tabi tutulacağı konusundaki açıklamalara söz konusu tebliğde yer verilmiştir.

Yaklaşık 20 yıl aradan sonra tekrar gündeme gelen enflasyon düzeltmesi uygulaması, pek çok tereddütlü konu ve değerlendirmeleri de bünyesinde taşımaktadır. 31.12.2023 tarihli bilançolar ile, özel hesap dönemine tabi olanlar yönünden de 2024 yılı içinde kapanan hesap dönemine ilişkin bilançolar düzeltmeye tabi tutulacaktır. 2024 yılı içinde hesap dönemi kapanan özel hesap dönemine tabi olan firmalar da, tıpkı 31.12.2023 hesap dönemine tabi firmalar gibi aynı hükümlere tabi olacaklar. Muhtemeldir ki, önümüzdeki zaman sürecinde Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın uygulamayı yönlendiren ikincil mevzuat düzenlemeleri de yakından takip edilmek durumundadır.

Enflasyon düzeltmesine dair mevzuatın yakından takip edilerek yorumlanmasının yanında, enflasyon muhasebesinin doğru bir şekilde yapılarak zamanında kayıt altına alınması esastır. Manuel yöntemlerle ve/veya mevzuat ile ilgili danışmanlık desteği almadan işlem yapılmasının hataya çok açık olduğunu belirtmek gerekir.

31.12.2023 bilançolarının düzeltilmesinin, 2023 vergi beyanlarına hiçbir etkisi yoktur. Ancak düzeltilmiş 2023 bilançosu 2024 yılının açılış bilançosu olacaktır. 1.1.2024 tarihinden itibaren yapılacak enflasyon düzeltmesi, ilk geçici vergi döneminden itibaren cari dönemin vergiye tabi matrahını çok yakından etkileyecektir. Bu nedenle, 31.12.2023 bilançoları tam ve eksiksiz olarak enflasyon düzeltmesine tabi tutularak kaliteli bir kapanış yapılmalıdır. Parasal olmayan aktif ve pasif hesapların doğru bir yöntemle düzeltilmesinin, gelecek dönem işlemlerinin sıhhatini de yakından ilgilendirdiği hususunu göz ardı etmemek gerekir.

Muhasebe ve Mali İşler Ekiplerinin hali hazırda mevcut iş yüklerinin üzerine enflasyon düzeltmesinin getireceği ilave iş yükünün en makul seviyeye indirilmesi, en az zahmet ile sağlıklı şekilde yapılması, söz konusu düzenleme uyarınca şirketlerin finansal tablolarının sıhhati ve ileriye dönük etkileri de göz önüne alındığında, zamanı iyi değerlendirmek kritik önem arz etmektedir.

Denge YMM A.Ş. olarak, bir yazılım uzmanına özel olarak hazırlattığımız “ENFLASYON DÜZELTMESİ UYGULAMA PROGRAMI” ile, konuya hakim denetçilerimizin de katkısıyla bu düzenleme sizler için bir kabus olmaktan çıkarılmaktadır.

Hazırlanan program ile uygulamadaki zorlukların en aza indirilmesi amaçlanmıştır.

Programı edinen firmaların muhasebe ve raporlama servisleri ile yakın irtibat ve danışmanlık desteği sağlanmak suretiyle, enflasyon düzeltmesi eksiksiz tamamlanarak kayıt altına alınması gerçekleştirilecektir.

Söz konusu enflasyon düzeltmesi uygulama programını edinmek isteyenler, şirketimizin aşağıda belirtilen e posta adresleri aracılığıyla taleplerini iletebilirler.

İrtibat İletişim bilgileri;
E posta: ional@dengeymm.com.tr
E Posta: ozencak@dengeymm.com.tr

Enflasyon Muhasebesi Semineri’ni Kurucu Ortaklarımız Hasan Zeki Süzen, Ekrem Kayı, Ortak Recep Özdemir ve Direktör İlkay Önal’ın katkılarıyla 20 Aralık Çarşamba günü gerçekleştirdik.

https://www.linkedin.com/feed/update/urn:li:activity:7143608880814632961

Gelir Vergisi Beyanname Düzenleme Rehberi

Gelir Vergisi_Ek Bağışlara İlişkin Tablo

Gelir Vergisi_Ek Menkul Sermaye İratlarının Vergilendirilmesi

YURTDIŞINDAN ELDE EDİLEN İŞTİRAK KAZANÇLARININ KURUMLAR VERGİSİNDEN İSTİSNA EDİLMESİ

Bilindiği üzere; Ülkemizdeki uygulamalar yönünden, vergiye tâbi kurumların ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezi Kanuni Merkezi , İş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkez ise İş Merkezini ifade etmektedir.


Bunlardan, kanuni veya iş merkezi Türkiye’de bulunan kurumlar tam mükellef kurum olarak yurtiçinden ve yurtdışından elde ettikleri tüm kazançları Kurumlar Vergisine tabi olmaktadır. (KVK Md.3/1), Kanuni veya iş merkezleri (her ikisi de) Türkiye’de olmayanlar ise dar mükellef kurum sayılmakta ve sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançlar üzerinden Kurumlar Vergisine tabi bulunmaktadırlar.


Tam mükellef kurumlar;

⦁ Yurtdışında şirket kurmak,

⦁ Yurtdışında şube açmak,

⦁ Yurtdışında bir şirkete ortak olmak ; gibi yurtdışı faaliyetlerden gelir elde edebilmektedir.

Yurt içindeki kurumların, yurt dışındaki kurumlardan elde ettiği gelirler, kar payları genel hükümler çerçevesinde kurum kazancının bir unsuru olup, elde eden kurum tarafından kendi tablolarına dahil edilmektedir. Yurt dışında vergilendirilen bu kazançların yurtiçinde ikinci kez vergilendirilmesini önlemek amacıyla elde edilen gelirler Türkiye’de istisnaya tabi tutulabilmektedir.

Yurtdışında iştirak edilen şirketlerden elde edilen kar paylarının Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna şartları Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-b Maddesinde düzenlenmiştir. (İlgili maddeye ilişkin ayrıntılı açıklamalar ise 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “5.2. Yurt dışı iştirak kazancı istisnası” başlıklı bölümünde yer almaktadır.)

İlgili kanun maddesi;

“… İstisnalar

Madde 5:
“….

1) Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır.

a) Kurumların;
…
b) Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri aşağıdaki şartları taşıyan iştirak kazançları;


1) İştirak payını elinde tutan şirketin, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az % 10’una sahip olması,


2) Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması (Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya yurt dışı iştirakin iç kaynaklarından yapılan sermaye artırımları nedeniyle elde edilen iştirak payları için sahip olunan eski iştirak paylarının elde edilme tarihi esas alınır.),


3) Yurt dışı iştirak kazancının kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması; iştirak edilen şirketin esas faaliyet konusunun, finansal kiralama dahil finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,


4) İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi.


Yurt dışındaki inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir şirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, özel amaç için kurulduğunun ana sözleşmelerinde belirtilmesi ve fiilen bu amaç dışında faaliyetinin bulunmaması şartıyla, söz konusu şirketlere iştirak edilmesinden elde edilen kazançlar için bu bentte belirtilen şartlar aranmaz.


(7491 sayılı kanunun 58 inci maddesiyle eklenen paragraf; Yürürlük: 1/1/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelirler ve kazançlara uygulanmak üzere 28.12.2023) Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki yabancı kurumların sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri iştirak kazançları için istisna oranı, iştirak payını elinde tutan şirketin yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %50’sine sahip olması ve kazancın elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla, bu bentte belirtilen diğer şartların sağlanması koşulu aranmaksızın %50 olarak uygulanır.


Bu bent uyarınca vergi yükü, kanunî veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilir…”


Şeklindedir.


Yukarıda yer alan bilgilere göre ülkemizde bu istisnadan yararlanabilmek için öncelikle iştirak edilen yurt dışındaki kurumun anonim veya limited şirket niteliğinde bir kurum olması ve hem kanuni merkezi hem iş merkezinin yani her ikisinin de Türkiye’de olmaması gerekmektedir.


Yurtdışında iştirak edilen kurumun nitelik itibariyle yukarıdaki şartları taşıması durumunda bu kurumlardan elde edilen kar paylarının Türkiye’de vergilendirilmemesi için gereken şartları sağlayıp sağlamadığı irdelenmelidir.


Bu şartlar KVK 5/1-e maddesinde yer aldığı üzere;


Yurtdışında iştirak edilen kuruma iştirak oranının en az %10 (yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az % 10) olması gerekmektedir.
Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması gerekmektedir.


Yani, en az olması gereken %10 İştirak payı kazancın elde edildiği tarih itibariyle yine en az bir yıl süreyle ve kesintisiz olarak elde tutulması gerekmektedir. Söz konusu süresinin kesintisiz olması gerekmekte olup, 1 yıllık süre içinde herhangi bir dönemde %10’un altına düşmesi halinde elde tutulma şartı sağlanmamış sayılacağını, elde tutulma süresi için %10 şartının sağlandığı tarih itibariyle 1 yıllık süre hesabına yeniden başlanması gerekmektedir.


Örneğin, 2022 yılı karının 26.09.2023 tarihinde dağıtılacağı kararı alınmış ise %10’luk sermaye payının 26.09.2022 tarihinden önce (en geç: 26.09.2022) edinilmiş olması gerekmektedir. 26.09.2022’den sonra edinilen iştirak paylarına isabet eden kar payları istisnadan yararlanamayacaktır. Yine, %10’un altında kalan dönem var ise kar payı istisnasından yararlanamayacak kazancın tamamı brüt tutarı ile kurum kazancına ilave edilecektir.


Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya yurt dışı iştirakin iç kaynaklarından yapılan sermaye artırımları nedeniyle elde edilen iştirak payları için sahip olunan eski iştirak paylarının elde edilme tarihi esas alınmaktadır.


Yani, yurtdışından %15 oranındaki hissenin 18.06.2020 tarihinde satın alınmış ve iştirak edilen kurum 18.12.2020 de sermaye artışı dolayısıyla %50 oranında bedelsiz hisse vermesi durumunda bedelsiz verilen hisse senedinin alış tarihinin de 18.06.2020 olarak kabul edilmesinden dolayı 18.06.2021 tarihinde dağıtılacak kar payının tamamı istisna olacaktır. (Diğer şartları da sağladığı varsayımı ile)


– Yurtdışında iştirak edilen kurumun, faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması gerekmektedir. İlgili ülkede hiç vergi ödemeyen veya %15 oranından az vergi ödeyen ülkelerdeki iştiraklerden elde edilen temettü gelirleri Türkiye’de Kurumlar Vergisine tabi tutularak iki ayrı ülkede kurum kazancı olarak vergilendirilmektedir.


Vergi yükü ise ;Yurt dışındaki iştirakin (kanuni veya iş merkezinin bulunduğu) ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere, toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilmesini ifade etmektedir.


Vergi Yükü = Gelir ve Kurumlarvergisi benzeri vergiler toplamı_______________
Dağıtılabilir kurum kazancı+Gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler toplamı

2. örnekte, vergi yükü %15’in altında olduğundan elde edilen kazancın istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayacaktır.

Vergi yükünün hesabında, fiili yükün dikkate alınması gerekmekte olup;

– Kâr dağıtımı, geçmiş yıl kârlarından veya yedeklerden de yapılabileceği için kurumların, hangi yılın kazancını dağıttıklarına kendilerinin karar vermeleri dolayısıyla, vergi yükü geçmiş yıl karlarının veya yedeklerin ilgili olduğu dönemler itibarıyla ayrı ayrı hesaplanmalı,

– Yurt dışındaki iştirakin kazancı içinde istisna kazanç unsuru bulunması halinde, kazanca istisna uygulandıktan sonra bulunan matrah üzerinden hesaplanan vergi, vergi yükünün tespitinde dikkate alınmalı,

Öte yandan, geçmiş yıl zararlarının mahsubundan sonra hesaplanan bir verginin çıkmaması veya düşük çıkması durumunda, zarar mahsubundan sonraki matraha isabet eden vergi tutarı bulunup, bu tutara göre vergi yükü tespit edilmelidir.

Ayrıca, sermayesine ortak olunan yurt dışı kurumun esas faaliyet konusu finansal kiralama dahil finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması gerekmektedir.

– Yurtdışında iştirak edilen kurumdan elde edilen gelire İstisnanın uygulanabilmesi için, iştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi gerekmektedir.

Elde edildiği dönemde kurum kazancına dahil edilmesi zorunlu olan iştirak kazançlarının, kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresinin sonuna kadar Türkiye’ye transfer edilmeyen kısmı istisnadan yararlanamamaktadır. Bu süre zarfında Türkiye’ye transfer edilmeyen yurt dışı iştirak kazançları, daha sonraki yıllarda transfer edilse dahi anılan istisnadan yararlanamamaktadır.

Yurtdışındaki iştirak tarafından 2023 yılı Şubat ayında kâr dağıtımı yapılması halinde, bu iştirak kazancı Türkiye’de 2023 yılı kurum kazancına dahil edilerek, bu hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilecek olup söz konusu kazancın beyanname verme süresinin sonuna kadar (30.04.2024) Türkiye’ye transfer edilmiş olması şartıyla istisnadan yararlanılabilecektir.

Ayrıca, bütün koşulları sağlayan iştirak kazançlarının geçici vergi dönemine ait beyannamenin verileceği tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi durumunda, ilgili geçici vergi döneminden itibaren istisnadan yararlanılabilmektedir.

Yukarıda bahsi geçen koşulları özetlemek gerekirse;

Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, kurumların yurt dışından elde ettikleri iştirak kazançların, kurumlar vergisinden istisna olabilmesi için ;

⦁ İştirak edilen kurumun anonim veya limited şirket niteliğinde bir kurum olması,

⦁ İştirak edilen kurumun kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de bulunmaması,

⦁ İştirak payını elinde tutan kurumun, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %10’una sahip olması,

⦁ İştirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla, iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süre ile elde tutulması,

⦁ İştirak kazancının (kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere) iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az %15 oranında; iştirak edilen yabancı kurumun esas faaliyet konusunun finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında, gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,

⦁ İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi gerekmektedir.

Yukarıda detaylı olarak anlatıldığı üzere, yurt dışı iştirak kazançları istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için yukarıda belirtilen şartların tamamının birlikte sağlanmasına bağlı olup, şartlardan herhangi birini sağlayamaması halinde istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamakta, şartların sağlanması halinde ise istisna %100 olarak uygulanmaktadır.

7491 Sayılı Düzenleme Sonrasında İstisna Uygulaması Değişti mi?


28.12.2023 tarih ve 32413 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan ve 01/01/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelirler ve kazançlara uygulanmak üzere 28/12/2023 tarihinde yürürlüğe giren 7491 Sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 58’inci maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-b maddesine aşağıdaki paragraf eklenmiştir.


(7491 sayılı kanunun 58 inci maddesiyle eklenen paragraf; Yürürlük: 1/1/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelirler ve kazançlara uygulanmak üzere 28.12.2023) Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki yabancı kurumların sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri iştirak kazançları için istisna oranı, iştirak payını elinde tutan şirketin yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %50’sine sahip olması ve kazancın elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla, bu bentte belirtilen diğer şartların sağlanması koşulu aranmaksızın %50 olarak uygulanır.


Bu bent uyarınca vergi yükü, kanunî veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilir.


Buna göre ; 01/01/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelirler ve kazançlar için;


Yine kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki yabancı kurumların iştirak payını elinde tutan şirketin yurt dışı iştirakin;


-Ödenmiş sermayesinin en az % 50 sine sahip olması ve


-Kazancın elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi koşuluyla KVK 5/1-b maddesinde sayılan diğer koşullar aranmaksızın iştirak kazancı istisnasının %50 oranında uygulanmasına imkan sağlanmıştır.


Yani 7491 Sayılı Kanun; Kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunan anonim ve limited şirketin ödenmiş sermeyesinin en az %50’sine sahip olup, elde edilen temettü kazancının, kazancın elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini verileceği tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi durumunda; en az bir yıl süreyle elde bulundurma ve asgari %15 vergi yükü taşıma şartını aranmaksızın %50 oranında istisna uygulanabilmesine olanak sağlamıştır.


Bu düzenleme ile tüm şartları sağlayan kurumlara %100 istisna uygulamasına devam edilirken, en az bir yıl süreyle elde bulundurma ve asgari %15 vergi yükü taşıma şartlarını sağlayamayan kurumlar için %50 istisna uygulanması getirilmiştir.

İstisna uygulamasına ilişkin diğer hususlar ise;


⦁ Yurt dışındaki inşaat, onarım, montaj işleri;


Yurt dışında inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetler konunda faaliyet göstermek amacıyla ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir şirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda,


Kurulan şirketin ana sözleşmesinde, inşaat, onarım, montaj isleri ve teknik hizmetlerin yapılması için kurulduğunun belirtilmesi,
Fiilen bu amaç dışında faaliyetinin bulunmaması ,


şartıyla kurulan şirketlere iştirak edilmesinden elde edilen kazançlara, herhangi bir şart aranmaksızın yurtdışı iştirak kazançları istisnası uygulanmaktadır.


⦁ Yurt Dışı İştirak Kazançları İstisnasının Kurumlar Vergisi Beyannamesinde Gösterilmesi


Yurt dışından elde edilen iştirak kazançları, elde edildiği dönem kârının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Söz konusu kazançlardan yukarıda anlatılan istisna şartlarını taşıyanlar, kurumlar vergisi beyannamesinin “Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler” tablosunda yer alan “Yurtdışı İştirak Kazançları(K.V.K. Mad. 5/1-b)” satırında gösterilerek kurum kazancından düşülmesi gerekmektedir.


⦁ Yurtdışı iştirakin mukim olduğu ülke ile Türkiye arasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması varsa ;


Yurt dışından elde edilen iştirak kazançlarının yukarıda açıklanan şartları sağlamaması halinde kazancın sağlandığı ülke ile imzalanan Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına bakılması gerekmektedir. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında yer alan düzenlemelerden biri de temettü gelirleri olup, anlaşmalarda, 10’uncu madde de “Temettü”, olarak yer almaktadır. İştirak kazancını elde eden kurum açısından anlaşmada yer alan şartlar da dikkate alınmak suretiyle kurumlar vergisinden istisna uygulanması uygun olacaktır.



“Bilge adam hiçbir zaman yaşlanmaz. Sadece olgunlaşır!” Victor Hugo

Aysun KAZAN SMMM (Kıdemli Denetçi) / Ocak 2024

1. Giriş:

5838 Sayılı kanunun 9’uncu maddesi ile 2009 yılında mevzuatımıza giren İndirimli Kurumlar Vergisi uygulaması, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde düzenlenmiş olup; mevzuatta belirtilen indirimli vergi oranından yararlanamayacak olanlar hariç olmak üzere ilgili bakanlık tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlardan yatırıma kısmen veya tamamen başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisi alınmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergiler vasıtasıyla yatırımların devlet tarafından desteklenmesinden ibarettir.

Ayrıca teşvik belgeli yatırımlar; “Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararlar” ile yönlendirilmekte olup, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen hedefler doğrultusunda; tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesine, üretim ve istihdamın artırılmasına, uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma-geliştirme içeriği yüksek bölgesel ve stratejik yatırımların özendirilmesine, uluslararası doğrudan yatırımların artırılmasına bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılmasına, kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımlar ile araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesine ilişkin usul ve esaslar 15.06.2012 ve 2012/3305 Sayılı Karar ile düzenlenmiştir.


2. Kapsam:


Kurumlar vergisi mükelleflerinin, ilgili Bakanlık tarafından yatırım teşvik belgesine bağlanan yatırımlarından, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren elde ettikleri kazançları dolayısıyla indirimli kurumlar vergisi uygulamasından faydalanmaları mümkündür.


Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendi uyarınca, mükelleflerin, yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlarından elde ettikleri kazançlarının yanı sıra toplam yatırıma katkı tutarının Cumhurbaşkanlığı Kararı ile belirlenen kısmına ilişkin olarak yatırım döneminde diğer faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına da indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkündür.
İndirimli vergi oranı uygulamasından gelir vergisi mükellefleri de yararlanabilecektir.


3. İndirimli vergi oranından yararlanamayacaklar:

Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile iş ortaklıklarının indirimli kurumlar vergisi uygulamasından faydalanması mümkün değildir. Ayrıca taahhüt işlerinden, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Yap-İşlet Modeli ile Elektrik Enerjisi Üretim Tesislerinin Kurulması ve İşletilmesi ile Enerji Satışının Düzenlenmesi Hakkında Kanun ve 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlardan elde edilen kazançlar dolayısıyla da mükelleflerin indirimli vergi oranı uygulamasından yararlanması mümkün değildir.


4. İndirimli kurumlar vergisi uygulaması:


Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlardan elde edilen kazançlara, ilgili teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı ve vergi indirim oranları dikkate alınarak yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren, yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını, bu tutarın yapılan toplam yatırım tutarına bölünmesi suretiyle bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade etmektedir.
Öte yandan Cumhurbaşkanlığı yetkisi çerçevesinde çıkartmış olduğu kararlar çerçevesinde, arazi, arsa, royalti ve yedek parça harcamaları ile amortismana tâbi olmayan diğer harcamaları yatırıma katkı tutarının hesaplanmasında dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.
Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlardan elde edilen kazançlarla ilgili olarak indirimli kurumlar vergisi uygulamasına, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmeye başlandığı geçici vergi döneminden itibaren başlanılır. Yatırımın işletilmeye başlandığı geçici vergi döneminden itibaren yatırımdan elde edilen kazanca, teşvik belgesinde yer alan ve vergi indirimi içeren yatırım tutarını aşmamak üzere, gerçekleştirilen yatırım harcaması dolayısıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar indirimli oranda kurumlar vergisi uygulanır.


5. İndirimli vergi uygulamasına ilişkin Cumhurbaşkanlığına verilen yetki:


Cumhurbaşkanlığı, Kanunun 32/A maddesinin ikinci fıkrasının;(a), (b), (c) ve (ç) bendi uyarınca verilen yetki çerçevesinde 2012/3305 Sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararı’nın 15. maddesinde yer verilen hüküm ve ifadelere aşağıda yer verilmektedir.


“(1) Bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında gerçekleştirilecek yatırımlarda, 5520 sayılı Kanun’un32/A maddesi çerçevesinde gelir veya kurumlar vergisi, öngörülen yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar aşağıda belirtilen oranlarda indirimli olarak uygulanır.

(3) Stratejik yatırımlar için tüm bölgelerde uygulanacak vergi indirimi oranı yüzde doksan ve yatırıma katkı oranı yüzde ellidir.


(4) Bu maddenin uygulamasında yatırıma katkı tutarı, indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını, bu tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade eder.


(5) Bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşmamak ve toplam yatırıma katkı tutarının yüzde seksenini geçmemek üzere yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulanabilir.


(6) Arazi, arsa, royalti, yedek parça ve amortismana tâbi olmayan diğer harcamalar ile 5520 sayılı Kanun gereği finans ve sigortacılık konularında faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, 4283 sayılı Yap-İşlet Modeli ile Elektrik Enerjisi Üretim Tesislerinin Kurulması ve İşletilmesi ile Enerji Satışının Düzenlenmesi Hakkında Kanun ve 3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanun kapsamında gerçekleştirilen yatırımlar ve rödovans sözleşmesine bağlı olarak yapılan yatırımlar vergi indirimi desteğinden yararlanamaz.


(7) İndirimli oranlar stopaj suretiyle yapılan vergilendirmede uygulanmaz.”


Hükümlerini getirmek suretiyle indirimli vergi oranı uygulamasına ilişkin belirlemeler yapılmıştır.


6. Yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarda indirimli kurumlar vergisi uygulaması:


Yatırım teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı ve vergi indirim oranları dikkate alınarak ilgili teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlardan elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanması esas olmakla birlikte, mükelleflerin 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlarına fiilen başladıkları tarihten itibaren, hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben yatırımları dışındaki faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına da yatırım döneminde indirimli oran uygulanması olanağı tanınmıştır.


Söz konusu uygulamanın yapılabilmesi için; yatırıma başlanmış olması, kullanılan katkı tutarının, toplam katkı tutarının ilgili yatırım için belirlenmiş olan oranını geçmemesi, kullanılan katkı tutarının, uygulamanın yapıldığı dönem itibarıyla yapılan yatırım harcaması tutarını geçmemesi ve uygulamanın yapıldığı dönemin yatırım dönemi olması gerekmekte olup, yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kullanılacak yatırıma katkı tutarı; toplam sabit yatırım tutarı ile yatırıma katkı oranının çarpılması suretiyle bulunacak toplam yatırıma katkı tutarının %80’nini ifade etmektedir. Bu rakam, ilgili dönem itibariyle gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçemeyecektir. Öte yandan, toplam yatırıma katkı tutarının yatırım döneminde kullanılamayan kısmı, hak kazanılan yatırıma katkı tutarını aşmamak üzere, bu yatırımın işletilmesinden elde edilecek kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle kullanılabilecektir.

7. Diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın kapsamı ve indirimli vergi oranı uygulamasında öncelik sırası:


İndirimli vergi oranı uygulamasında, mükelleflerin yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlarının işletilmesinden elde edilen kazançları dışında kalan tüm kazançları diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak kabul edilecektir.


Dolayısıyla, Cumhurbaşkanlığı Kararlarına göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlardan elde edilen kazançlara, ilgili teşvik belgesinde yer alan vergi indirim oranı dikkate alınarak indirimli vergi uygulanması esas olup anılan Kararlar uyarınca düzenlenmiş yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlardan elde edilen kazançlar, indirimli vergi uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilmeyecektir.


Ancak, Cumhurbaşkanlığı Kararlarına göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımların tamamlanmış ve indirimli vergi oranı uygulanmak suretiyle yatırıma katkı tutarlarının tamamının kullanılmış olması halinde, bu yatırımlardan, hak kazanılan yatırıma katkı tutarının tamamının kullanıldığı hesap döneminden itibaren elde edilen kazançlar, indirimli vergi uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilebilecektir.


Mükelleflerin 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş birden fazla yatırım teşvik belgesinin bulunması ve yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın yetersiz olması durumunda, hangi teşvik belgesine öncelik verileceği mükellefler tarafından serbestçe belirlenebilecektir. Mükelleflerin tercih ettikleri teşvik belgesinde yer alan vergi indirim oranına göre ve anılan Kararın 15 inci maddesinin beşinci fıkrasında belirlenen sınırlar dâhilinde, diğer faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına indirimli vergi oranı uygulanabilecektir.


8. Kurumlar vergisi matrahının birden fazla yatırım teşvik belgesi kapsamında elde edilen kazançtan düşük olması:


İlgili dönem kurumlar vergisi matrahının, 2009/15199 sayılı veya 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş birden fazla yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlardan bu hesap dönemi içinde elde edilen toplam kazançtan düşük olması halinde, her bir yatırım teşvik belgesi kapsamında ayrı ayrı elde edilen kazancın bu yatırımlardan elde edilen toplam kazanca oranının kurumlar vergisi matrahına uygulanması suretiyle, bu teşvik belgelerinde yer alan vergi indirim oranlarına göre indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.


9. Tevsi yatırımlardan doğan kazançlarda indirimli kurumlar vergisi oranı uygulaması:


Tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, bu kazanca indirimli vergi oranı uygulanacaktır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise tevsi yatırım dolayısıyla indirimli vergi oranı uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenecektir.


Tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın bu şekilde oranlama yapılmak suretiyle belirlenmesi seçimlik bir hak olmayıp, indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle mükellefçe tespit edilmesi esastır.


“Dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet” ifadesinden Vergi Usul Kanununun 313’üncü maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması, dolayısıyla boş arazi-arsa ve amortismana tabi olmayan diğer kıymetlerle ilgili tutarların bu hesaplamada dikkate alınmaması; sabit kıymet tutarının hesabında ise bu kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki brüt tutarlarının dikkate alınması gerekmektedir.


Öte yandan bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri olarak, gerekli şartların oluşması halinde yapılan enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan değerleri dikkate alınacaktır.


Birden fazla tevsi yatırımı bulunan kurumların oranlama yaparken sadece tevsi yatırıma konu hizmet ve üretim işletmesiyle ilgili sabit kıymetleri değil, kurumun aktifine kayıtlı olan ve amortisman mevzuunu oluşturan tüm sabit kıymetlerin toplamını dikkate almaları gerekmektedir.


Hak kazanılan yatırıma katkı tutarına birden fazla yılda ulaşılması halinde her bir dönem itibarıyla indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım tutarının her bir dönem sonu itibarıyla kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına oranlanması suretiyle belirlenecektir.


Ayrıca mevcut sabit kıymet tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın tespit edileceği geçici vergilendirme dönemleri için, ilgili geçici vergilendirme döneminin son günü; hesap dönemleri için ise ilgili hesap döneminin son günü itibarıyla tespit edilecek ve indirimli oran uygulanacak kazancın hesaplanmasında dikkate alınacaktır.


Tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilememesi durumunda indirimli kurumlar vergisine konu edilecek kazanç, tevsi yatırım tutarının toplam sabit kıymet tutarına bölünmesi suretiyle bulunacak oranın kurumun ticari bilanço kârı ile çarpılması suretiyle hesaplanacaktır. Ancak, indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın, kurumlar vergisi matrahını aşamayacağı tabiidir.


10. Kanunda belirtilen şartlara uyulmaması halinde yapılacak işlemler:


Hesap dönemi itibarıyla 32/A maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen şartların sağlanamadığının tespit edilmesi halinde, söz konusu vergilendirme döneminde indirimli vergi oranı uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur.


Dolayısıyla, anılan maddenin ikinci fıkrasında verilen yetki çerçevesinde Cumhurbaşkanlığı Kararı ile belirlenen hususlara uyulmaması halinde indirimli vergi oranı uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil edilecektir. Ancak, mezkûr ikinci fıkrada belirtilen şartların sağlanamaması dışında, haksız bir nedenle indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergilere ilişkin olarak vergi ziyaının gerçekleşeceği tabiidir.


11. Teşvik belgeli yatırımların devri


Yatırımın faaliyete geçmeden önce devredilmesi durumunda; kanunun 32/A maddesinin altıncı fıkrasına göre, yatırımın faaliyete geçmesinden önce devri halinde, devralan kurum, ilgili mevzuatta belirtilen koşulları aynen yerine getirmek kaydıyla indirimli vergi uygulamasından yararlanabilecektir. Yatırımın faaliyete geçmesinden önce devri halinde devreden kurumun bu yatırım dolayısıyla indirimli vergi oranı uygulamasından yararlanamayacağı tabiidir. Diğer taraftan, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılmadan önce indirimli kurumlar vergisi uygulanan hallerde, yatırımın tamamlanıp işletilmeye geçilmemesi durumunda yatırım döneminde indirimli vergi oranı uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil edilir.


Yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devredilmesi durumunda ise; kanunun 32/A maddesinin yedinci fıkrasına göre, yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devri halinde, indirimli vergi uygulamasından devir tarihine kadar devreden, devir tarihinden sonra ise devralan, ilgili mevzuatta belirtilen koşulları yerine getirmek kaydıyla yararlanabilecektir.


12. Yatırıma katkı tutarında endeksleme:


Yatırımın tamamlanması şartıyla, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle yararlanılan kısım hariç olmak üzere kalan yatırıma katkı tutarı, yatırımın tamamlandığı hesap dönemini izleyen yıllarda VUK hükümlerine göre bu yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınabilecektir.


Bu düzenleme ile yatırımcının kazancının yeterli olmaması veya istisna, indirim gibi sair nedenlerle vergiye tabi gelirinin olmaması durumlarında kullanılamayan ve sonraki dönemlere devreden katkı tutarlarının enflasyon karşısında erimesi engellenmektedir. Ancak söz konusu endeksleme uygulaması yatırımın sona erdiği hesap dönemini izleyen hesap dönemlerinden itibaren uygulanabilecektir.


“Hayat bir bisiklete binmek gibidir. Dengenizi korumak için hareket etmeye devam etmelisiniz.” Albert Einstein

Onat ÖNSEL SMMM (Baş Denetçi) / Ocak 2024